【摘 要】随着全球经济一体化的不断发展,增强了经济交互能力的同时,也使得各经济主体面临较大的风险,金融危机成为了当下金融业最为担心的事件,不仅会造成资本的大量流失,同样也会使得国家经济发展停滞,甚至于倒退数十年。在2008年金融危机爆发之后,至今华尔街的经济能力仍然未能恢复,而当时作为公允价值标准核心内容的会计计量,责任难辞其咎,也引发了公众对于虚拟资产的讨论。随着经济的不断发展,诸如商誉等因素对企业资产价值的影响越来越大,不仅左右了企业的财务能力,同时经营水平也受到了商誉的限制,商誉在复杂多变的市场环境中,是否能够为当前企业的发展提供可寻的“捷径”?而商誉一旦出现减值情况,对资本市场的平稳发展又起到何种程度的影响?本文通过阐述了商誉的内涵及减值的产生因素,分析了商誉的性质及会计处理的理论依据,重点研究了商誉减值会计经济后果,并联系实际,提出了针对于商誉减值会计经济后果的有效对策,旨在为促进我国资本市场的成熟,改善企业的发展现状提出一些参考性的建议。

  【关键词】商誉减值;会计处理;经济后果;理论依据

  一、前言

  经济模式的多元化发展现状,为企业的合理扩张提供了良好的环境,企业的并购行为逐渐增多,但是虚拟资产在企业的经营过程中所占的份量越来越重,企业无法忽视商誉的存在,既不能够将商誉等同于资产进行处理,同时也难以利用现有的资源发挥出商誉更大的价值,造成了企业在并购决策中进退维谷,进而错失商机。《资产减值》中对于商誉进行了充分的描述,对商誉的会计处理也进行了系数的规定,最新修订的《资产减值》中对商誉不再划分为无形资产,而是通过建立资产评定标准,将商誉作为后续计量资产的单独的一项。其次,明确了企业在合并行为中关于商誉的权限,不得进行摊销处理,但是要对资产的减值情况作出书面的解释等,通过政策上的一系列调整,促进了我国在商誉会计处理中的规范性发展,然而市场环境的变化,增大了商誉减值的可能性,同时也使得经济后果更为严重,甚至能够使企业遭逢灭顶之灾。只有明确了商誉减值会计经济后果,联系我国当前经济发展环境分析,制定出有效的应对措施,才能规范企业的行为,实现我国经济的良好发展。

  二、商誉的内涵及减值的产生形式

  商誉是指能够为企业带来超额利润的潜在价值,是企业在经营发展过程中不断累积的资产,商誉具有无形资产的特征,但是在会计处理过程中,根据我国相关的法律说明,认定商誉是企业可辨认的资产之一,良好的商誉不仅能够实现资本价值的有效增加,同时也能提高社会投资回报率,是现代企业核心的竞争力之一。商誉既然作为资产的一部分,那么就有减值的可能性,商誉的减值同其他资产减值的形式相同,通过利用会计计算方法,利用会计处理思维准确地估计商誉所具备的价值,但是由于商誉本身并不会产生现金流量,难以利用常规的计算方法予以估量,造成企业在合并过程中的风险性增大,同时由于没有良好的会计处理方式,对经济后果的估计不足,容易导致企业运行困难[4]。商誉减值的产生主要有以下两种方式:

  1.吸收合并

  吸收合并是指在不统一控制的前提下,根据购买法实现企业的吸收合并,在购买的过程中,购买的成本与实际入账的资产进行相减,所得的差额即为吸收合并中的商誉价值。在吸收合并过程中,商誉一般体现在会计报表中,但是由于商誉无法单独存在,从吸收合并的开始就将商誉分摊到各项资产组中,商誉的减值实际上是各项资产组的减值,难以直观地反映在会计报表中,对于商誉的会计处理也就难以达到有效性和可靠性。

  2.控股合并

  控股合并是指在不统一控制的前提下,根据购买法实现成本上的合并,获得长期的股权投资的行为,在实际的购买过程中,长期股权投资金额与资产公允价值的差值即为商誉。企业的控股合并反映在会计报表中,体现在会计报表的合并中,但是在会计报表合并时,必须要对参与合并的企业报表内容作出一定的调整,其标准应当是建立在母公司设置的可辨认资产公允价值体系之上的,根据“权益法”的相关内容,不断增强会计报表的融合力度,最终以长期股权投资和可辨认的净资产进行做差,所得的结果即为控股合并的商誉。但是在控股合并的过程中,对于资产价值的升值难以测量,各项资产组的减值行为也会影响到商誉的减值,不利于企业在控股合并中对资产的深入了解,使得企业的控股合并面临商誉的不稳定发展态势。

  三、商誉的性质及会计处理的理论依据

  经济的不断发展和进步,企业的并购行为越来越明显,尤其在美国兴起的企业并购浪潮中,一切有利条件都将作为影响企业并购行为的有效因素,企业并购浪潮的不断扩大,对于商誉问题的研究也从未停止,关于商誉的争论也愈演愈烈。提到商誉的理论依据,就不得不提到美术著名学者亨德里克森的“三元论”。“三元论”中关于商誉的本质以3个方面做了具体的说明,即好感价值论、超额收益论以及总计价账目论。好感价值论具有无形资产的特点,是基于社会公众以及消费者对企业的认可和信赖。超额收益论认为,商誉是未来企业创造价值的超收部分,超额收益往往是企业盈利能力的体现,与企业自身的价值有密切的关系,利润的提升与企业的整体效能有着直接的联系,因素无法单独进行计算。总计价账目论又称剩余价值论,认为商誉应当作为企业价值的组成部分,是持续经营的有效体现,同时也是企业整体价值的有效延续。“三元论”是现代会计理论的重要内容,同时也是商誉性质最为完整的表述,通过从不同的角度分析了商誉的基本性质,为研究商誉的会计处理及经济后果分析打下了良好的理论基础。近年来,企业的并购行为存在大量现金的转移,多家公司承认了商誉的存在,并在实际的并购行为中赋予了商誉一定的存在价值,这种现状也促进了经济发展的多元化格局。另外,合并价差受到多方面因素的影响,但是在实际的企业并购行为中,一般考虑三方面因素:其一是合并对价的大小;其二是合并企业的账目价值,其三是企业的净资产质量。而为了实现会计公允价值的计算,一般在确认商誉价值后,要对商誉进行有效的减值测试,避免虚拟资产的过度干扰,造成企业并购成本的增大。总而言之,商誉已经成为当下企业并购行为重点考虑的因素之一,商誉不仅可以为企业带来高额的收入,同时,相关理论的不断完善也增加了商誉实际估量的可操作性,充分体现了会计公平理论,促进了世界经济的多元化发展。

  四、商誉减值会计经济后果分析

  1.导致我国商誉分布不平衡

  随着我国经济体制的不断变化,我国会计制度也在不断的完善中,相关的制度已经确认了商誉的存在,使得我国会计理论的内容实现了有效的拓展,但是在实际的应用过程中,还存在较大的不适应问题,同时,市场环境的复杂性也使得商誉减值会计经济后果越来越凸显,其中最为明显的就是我国商誉分布不均衡。尽管制度上已经确定了商誉的性质和行为,但是依然存在不确认商誉的企业,在企业并购趋势越来越明显的当下,未确认商誉的企业数量对整体环境的影响较大,且作用难以忽视,由于未确认商誉的企业涉及多个行业,因此,在实际的会计处理过程中,商誉分布不平衡,难以对资源进行有效的整合,同时不利于相关制度的落实以及标准的推行,最终导致行业、地区发展不平衡,限制了我国经济的稳定增长。

  2.增大企业生存和发展的风险

  我国经济环境的稳定,且经济发展进入新常态,经济增长速度的放缓使得企业的资产重组是否有效成为了制约企业经营状况的关键性因素之一,尤其是在商誉的确定和减值的估量上,目前我国已经全面进入了企业并购时代,尤其在制造行业中,企业并购持续升温,在以技术融合的前提下,通过有效的企业并购,能够提升行业的整体发展层次,实现生产经营结构上的转变。但是从并购的实际情况来看,制造企业自身的发展受到的局限因素较多,规模小且竞争压力大导致企业面临的风险不断加剧,市场环境的复杂也使得商誉是否能够为企业带来额外的经济收入成为了一个“问号”。另外商誉减值会计经济后果还表现在商品的流通受到限制,以往我国的商品流通是经济发展短板,没有有效的流通模式同时渠道不够宽泛使得我国产业的竞争力难以强化,因此,近年来流通行业的快速崛起也就成为市场经济发展的必然趋势,未来行业的竞争压力过大,对我国商品流通未必就会产生积极的影响,从而使得企业面临的生存环境更为复杂,增大了企业生产和发展的风险。

  3.影响了国民经济发展的稳定态势

  经济环境的复杂,促使了综合型企业的发展,企业为了掌握经济发展的主动权,同时扩大企业的市场优势,在运营发面趋向于综合性发展,正是基于这种因素,导致发生企业的并购行为中,以综合型企业为主,根据现有的文献资料,我国在2011年的上市企业并购过程中,有175家公司为综合型公司,占到了总数的百分之六十以上,这充分说明了未来我国企业的发展方向必然是朝向多元化进行,从综合型企业的并购动机角度进行分析,主要有两方面的考虑:一方面希望通过并购来实现风险的有效分散,企业实现了有效扩张,加强了与外部信息的融合力度,同时产业的密集发展也使得行业抵御风险能力得到加强,但是这种发展模式使得企业的灵活性受到限制,趋于统一的运行模式难以发挥出创新机制,限制了企业的层次的提升,同时也容易使得国民经济难以持续发展。另一方面是企业基于经营决策的主观愿望。企业期望通过有效的合并,带动原有行业的发展趋势,企业在原本行业中难以维持或渴望获得更大的经济效益,采取企业并购行为,转变企业的发展重心,进而实现经营决策的主观愿望,但是由于商誉存在较大的不稳定性,跨行业的企业并购未能实现一加一大于二的理论经济后果,造成商誉减值大幅度递减,从而大规模的企业剥离也使得我国经济难以维持平稳的局势,影响了我国经济的良好发展。

  五、针对于商誉减值会计经济后果的有效对策

  1.完善企业业绩评价体系

  会计报表能够真实地反映出企业的经营能力,虽然对于商誉难以直观的体现,但是随着会计处理能力的不断提升,以及企业操纵的力度的不断加大,由会计报表引发的经济后果越来越大,因此,必须通过建立完整的业绩评价体系,保证会计报表的真实性,不仅使得会计信息能够反映出企业的资产变化,同时还要将财务体系有效的融合其中,着眼于企业的长远发展,促进企业并购行为收益的增加。

  2.加大商誉减值信息披露力度

  商誉减值受到多方面因素的影响,因此,对商誉必须要定期予以测量,同时在测量结果产生后,企业不得将会计期间进行回转。正是因为商誉具有较大的经济后果,因此,企业对商誉的操纵明显加强,为了避免企业的非法行为,同时规范并购行为的具体操作,在建立健全相关制度的同时,要注重加大信誉减值信息的披露力度,通过对商誉减值信息的披露,能够重新制定资产计算方式,同时确定资产重组依据,加强相关监管部门的工作力度,稳定我国经济环境,促进我国经济的良好发展。

  3.优化企业的发展结构

  并购浪潮过后,对企业的经营现状予以分析,多数企业未达到经营决策的目标,这是因为商誉具有不可控性,企业盲目的并购行为不仅没有提高企业的经济效益,同时还增大了企业的经营风险。因此,为了实现企业自身的良性发展,企业应当注重优化自身的发展结构,转变经济发展的固定模式,以提高自身的发展层次,扩大企业的经营优势,同时实现经济的多元化发展。

  六、结语

  综上所述,商誉已经成为了企业在并购行为中需要重点考虑的因素之一,随着市场环境的不断变化,相关的法律制度不断完善,会计处理能力的提升也为企业的并购发挥出了积极的作用,然而为了约束商誉减值所带来的经济后果,必须要完善企业业绩评价体系、加大商誉减值信息披露力度,同时优化企业的资产结构,只有这样,才能促进企业的良好发展,才能减少企业面临的市场风险,从而助力于我国经济的快速发展。

  参考文献:

  [1]徐玉德,洪金明.商誉减值计提动因及其外部审计监管--来自沪深A股上市公司的经验证据[J].会计师,2011,01(03):4-7.

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  [3]财政部会计司课题组.企业会计准则实现连续四年平稳有效实施--我国上市公司2010年执行企业会计准则情况分析报告[J].会计研究,2011,01(10):16-29.

  [4]王秀丽.合并商誉减值:经济因素还是盈余管理?--基于A股上市公司的经验证据[J].中国注册会计师,2015,09(12):56-61.

  [5]曲晓辉,卢煜,汪健.商誉减值与分析师盈余预测--基于盈余管理的视角[J].山西财经大学学报,2016,01(04):101-113.

  [6]卢煜,曲晓辉.商誉减值的盈余管理动机--基于中国A股上市公司的经验证据[J].山西财经大学学报,2016,08(07):87-99.

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