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 【论文摘要】:实行公共财政管理后,企业采用的管理工具、信息技术、决策方式、业绩评价、会计程序和会计系统等方面的创新逐步引入到公共部门,并呈加速的趋势。政府预算、政府会计和财务报告改革已经成为促进公共管理改革的关键。本文认为,我国的政府会计改革应当在以政府会计目标为逻辑起点的政府会计概念框架的指导下进行,政府会计的目标在于政府会计要服从于政府整体受托责任的实现,并服务于政府整体受托责任的全面真实反映。 

【关键词】:政府会计 公共财政管理 会计目标

一、公共财政管理改革需要政府会计改革的支持 

(一)公共财政管理改革的动因为了实现增长、公平和稳定的宏观经济政策,20世纪80年代以来,以新西兰、英国、澳大利亚、加拿大等为代表的发达国家,大力推行以政府预算和政府会计为重心的、具有完善运行机制的公共财政管理改革。发达国家的公共财政管理改革主要来自两方面的压力,即公众对财政公共支出、赤字和债务日益膨胀的强烈不满。因此,公众不满于政府花费纳税人的钱财越来越多,而公共支出、赤字和债务却日益膨胀,政府机构越来越臃肿,政府工作效率却不如人意。金融市场的全球化对政府传统的公共财政管理系统也产生了很大压力。20世纪60年代和70年代,美国只有少数州编制以GAAP(一般公认会计原则)为基础的财务报表,但后来政府债券的信用等级评估中介和保险商不断警告,缺乏经过审计的以GAAP(一般公认会计原则)为基础的财务报告,可能会影响其信用等级并使其借款成本提高。政府为了基础设施的建设或其他目的需要增加借款时警告便随之而来,使得州政府对此事变得非常敏感,越来越多的州政府要求其地方政府编制经审计的以GAAP为基础的财务报表。20世纪90年代,这一趋势已经扩展到几乎所有的州政府。基于对经济和财政绩效恶化进行的反思,人们开始认识到,传统公共财政管理模式的存在着诸多问题:基本公共部门及其治理脆弱;公共服务的生产市场不发达,公共部门的服务供应不受市场的监督,没有来自于市场机制作用的强大压力,公共部门成为公共服务供应的垄断者,公共开支不断增加;公共财政管理目标模糊不清、不连贯,导致无法做出那些旨在将资源配置于最有价值用途的决策,政府会计核算的不清晰也加剧了做出和实施最佳决策的困难。 
(二)公共财政管理与政府会计改革B.J.Reed和John W.Swain将公共财政管理定义为:公共财政管理涉及公共资产与负债的处理,并且通过提供相关的信息和见解,使政府官员能够作出有依据的决策。并且认为,把公共财政管理理解为一个技术性概念是完全正确的,技术性是指做事情的方式,公共财政管理考虑的是如何用货币来处理事情,这才是公共组织管理的核心,公共财政管理主要研究资金如何流入各个公共机构、如何在机构内流动以及如何流出的过程。公共财政管理就是要确保公共部门能够完成具体的职责,公共部门中的成员不会偏离规定的政策;强调在日常工作中能实现效率并取得效果;要确定公共部门的服务目标以及实现目标的方式。要高效地实现公共财政管理,涉及公共机构、法律约束、政治环境、公共物品、财务概念、具体技术等因素。较传统公共财政管理模式而言,新的公共财政管理的内容应包括:首先,明确财政受托责任。要求政府应加强公共收入管理、公共支出管理、现金管理、投资管理、公共债务管理、风险管理、人事和养老金管理、审计、融资管理等方面的受托责任。有责任在规定范围内向公众提供优质的公共物品和服务;有责任定期就资金去向和资金使用效果等问题回答立法机构的质询,并对相关财政事项和他们的行为后果负责;公共预算管理中的各级官员之间应就宏观经济预测、财政政策的制定和咨询以及支出预算的实际执行过程和结果相互承担强有力的内部受托责任。其次,提高财政透明度。财政透明度是指公众能以较低的成本获取与政府财政管理有关的所有有用的财政信息,包括政府的结构和职能、财政政策取向、公共部门账目和财政规划、收入支出的预测及成本分析、公共采购、资本预算、评估财务状况。再次,对财政政策具有预见性。制定并实施统一有效的法律法规来增强公共部门对财政资源的预测能力,使预算官员能对政府支出总额以及政府支出在各部门之间的配置做出客观的预测,不仅提高了预算的准确性,也对私人部门的生产经营及投资决策提供了重要指南。政府公共财政管理过程中的所有参与者,包括行政部门、财政部门、支出部门和支出机构中的决策者与管理者,都必须严格遵从与政府预算有关的法律和其他相关的规范。最后,能够吸引公众广泛参与。政府预算是政府为公众提供公共物品和服务的计划和成本核算工具,因此,支出预算的制定和顺利实施,必须有相关各利益主体以适当方式的参与,以获得社会的广泛认同和政治上的可接受度。
 
二、我国政府会计目标的建立 

(一)政府会计改革的动因我国市场经济环境已经发生了巨大变化,政府职能的转换、公共财政体制的改革、政府收支分类科目的变化,政府绩效评价制度的建设以及政府监督的加强等,对反映政府经济活动的政府会计信息提出了更高要求,从而需要积极推进政府会计改革。与发达国家相比,我国目前正致力推动的公共财政管理改革显然是处于不同的阶段,而且目标、范围和任务也有相当大的差异。随着公共受托责任的日益深化,为了配合公共财政管理改革,我国的政府会计改革方向应主要从传统预算会计到现代政府会计。反映政府履行职责与政府占用、消耗经济资源的配比关系;从以公共投入管理为主到以公共产出管理为主;从侧重政府财政、财务状况的短期流量分析到短期流量分析和长期存量分析并重,以防范财政风险。实际上任何一个公共财政管理系统总是存在一些基本的共性,我们仍然能够从近期发达国家的改革中获得启发和借鉴,以公共治理的理念指导公共财政管理改革。政府会计改革和政府会计准则建设,应当理论先行,能使我国政府会计改革有的放矢,少走弯路,才能使我国政府会计标准的制定和政府会计改革能够真正解决我国实际问题(刘玉廷,2004)。会计概念框架是会计基本理论的重要组成部分,能够帮助准则制定部门制定具有内在一致性的政府会计准则。在渐进地实施我国政府会计改革的过程中,我国应借鉴国际经验,建立一个以政府会计目标为起点的政府会计体系构架,用于指导具体政府会计准则的制定和执行。 
(二)政府会计基本目标政府应是一个向国家、社会公众履行责任的政府,政府具有全面报告其履行责任情况的责任,则政府会计的基本目标也会随之确定,即政府会计要服从于政府整体受托责任的实现,并服务于政府整体受托责任的全面真实反映。政府会计系统为公共财政管理的控制、管理及计划目标服务,公共财政管理的每一个不同目标要求不同的相关信息:控制目标需要有关是否应当采取某项行动的信息;管理目标需要对投入和产出的实现及联系作出衡量;计划目标需要预测未来可能发生的事件和前景,同时寻找实现未来目标的途径。政府会计系统为公共财政管理目标提供信息服务,从会计系统中可以得到预算信息,使得追溯实际支出与预算支出相互关系成为可能,这是控制的前提。政府会计系统为运营和财务方面的决策提供信息。涉及资金管理的决策是以会计系统信息为基础的,会计系统提供的信息有利于制定财务计划,计划通常是建立在将来与过去相似的假设基础上的,而会计系统就是提供过去活动的信息。政府会计提供的信息对公共财政管理的有用性可以从其提供的信息的特点看出。GASB在第一号概念公告"财务报告目标"中提出了九大政府会计目标。其中有针对财务报告应该帮助履行政府的受托责任。并且应该使用户能够评估这种责任的目标,财务报告应该:提供信息供用户判断当年的收入是否足够支付当年的服务;表明资源是否是根据合法的预算获得和使用的;是否依从了相关的法律和契约的要求;提供信息帮助用户评估政府的服务努力、成本和造诣。与其它来源的信息相结合,这些信息帮助用户评估政府的经济状况、效率和效果,并且有助于选举和决策。针对财务报告应该帮助用户评价政府实体当年的运作结果的目标,要求财务报告应该:提供资源和资源使用的信息;提供关于政府怎样筹措资金和满足现金需求的信息;提供必要的信息来决定当年的运作结果,显示实体的(财务)状况改善了还是恶化了。针对财务报告应该帮助用户评估政府能够提供的服务水平和履行到期职责的能力的目标,要求财务报告应该:提供关于政府实体财务状况和(经济)状况的信息;提供关于政府实体的用途超过当年的实物和非财务资源的信息,包括可以用来评估这些资源潜在服务的信息。这些信息应该可以帮助用户估计长期和短期的资本需求;披露对资源有限制的法律和契约,以及资源潜在损失的风险。 
(三)政府会计具体近年来我国政府财政资金的来源已经发生了巨大变化,公共财政体制改革和政府及财政职能的转换已经反映了社会各界对政府会计信息的需求,产生了新的政府会计信息使用者及其需求。政府会计信息的使用者相对多元化,这些可能的使用者包括:全国人民代表大会和各级人民代表大会、国家财政部门、国家审计部门、国家统计部门、业务或者行业主管部门、纳税人、债权人、公共产品受益者或者消费者、国际货币基金组织、世界银行等。作为纳税人的社会公众开始日益关注政府资产状况及其提供公共服务的能力、财政资金的使用状况、支出结构及其效果等,而作为政府债务的持有者,尤其是政府国债的海外购买者,开始日益关注政府债务结构、偿债能力以及平衡财政赤字的能力等。要实现上述会计信息使用者与政府部门或者公共部门之间的良好沟通,要满足这些利益相关人的信息需求,就需要建立起政府会计具体目标,依赖于政府部门或者公共部门定期编制并提供财务报告。通过完善的政府财务报告体系来披露具体信息。政府会计以货币计量为主要特征,着眼点在于反映政府履行经济责任的一切方面。政府履行职责需要经济资源的投入(消耗)的主要部分体现在政府预算上,立法机构对预算的批准就是对政府履行职责所需要的经济资源投入(消耗)的批准。政府预算必定要选择一定的会计方法,因此对预算数字的理解和所采用的会计方法是紧密联系的。使用会计信息的报告是有关政府履责报告的重要组成部分,这部分报告的作用是要将政府履行职责和政府占用和消耗经济资源的情况联系起来。从这一角度可以进一步具体化政府会计目标,即能全面真实地反映政府履行职责时的经济资源消耗情况,又能对政府每一项具体职责履行情况进行分析评价,还要设法将履责的分项情况与经济资源的消耗进行配比。政府会计的具体目标应该表现为:促进政府单位建立健全财务管理机制,帮助使用者评价政府的受托责任,帮助使用者确定政府单位提供服务的水准;通过适当的授权交易,将交易过程和结果记录在财务会计系统中,保证公共财政资源或其他资源真正用于限定的用途,以体现资源的专用性,防范舞弊和贪污,保护公共财政资金的安全;检查政府财务业绩和受托责任的履行情况。对于一个运作良好的政府而言,这些活动都可以通过预算或计划事先安排。政府会计的目标在于实现政府履行职责的高经济透明度,这个高标准要求能够统一各级政府以及各个政府部门的会计行为,任何一级政府或政府的某一部门偏离这一会计目标都会使整体会计目标的实现产生问题,降低了政府履责职责的经济透明度。政府会计目标所存在的两个不同的层次,分别反映了不同层面的财政财务收支情况及受托责任。同时,将政府会计目标划分为基本和具体层次,也是有秩序地构建政府会计体系的需要。


参考文献
(1)林毅夫:《关于制度变迁的经济学理论:诱致性变迁和强制性变迁》,载于科斯等:《财产权利与制度变迁》,上海三联书店,2003年。
(2)中科院公共政策研究中心编:《中国公共政策分析(2002年卷)》,中国社会科学出版社,2002年。
(3)金太军等:《经济转型与我国中央-地方关系制度变迁》,《管理世界》2003年第6期。
(4)中科院公共政策研究中心编:《中国公共政策分析(2002年卷)》,中国社会科学出版社,2002年。
 
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